1. La Nueva Reforma Tributaria

Mucho hemos escuchado con respecto a la (ya no tan) nueva Ley N° 6380/2019 “De Modernización y Simplificación del Sistema Tributario Nacional” (Reforma Tributaria).  Aunque en repetidas oportunidades la Autoridad Tributaria  (SET) y el Poder Ejecutivo han enfatizado el hecho que la reforma tributaria no implicaba la creación de nuevos tributos ni el aumento de sus tasas, en la práctica la realidad ha resultado diferente.  En muchos casos, el legislador introdujo nuevos hechos imponibles, expandió la base imponible, redujo las exoneraciones y fijó además nuevos tributos. Sin lugar a equívocos, la Reforma Tributaria busca ya no solo “formalizar” al país, sino obtener mayores ingresos tributarios para las arcas del Estado.

Bajo el anterior régimen de los tributos internos – antes de la entrada en vigor de la Reforma Tributaria – muchos rubros, actividades y sectores no se encontraban expresamente alcanzados por el sistema tributario nacional, o si lo estaban, había problemas prácticos para la percepción de los tributos, particularmente cuando: i) el prestador del servicio no estaba domiciliado ni era contribuyente en el país; y ii) el servicio era prestado a una persona física domiciliada en el país. En este sentido, un sector que ha experimentado cambios drásticos con la reforma tributaria ha sido el de los servicios digitales, y específicamente los juegos de azar online.

2. Servicios digitales y el Impuesto a los No Residentes (INR)

Anteriormente, los servicios prestados desde el exterior por las casas de apuestas deportivas, póker online, Texas Hold’em y similares, (todas no domiciliadas y no contribuyentes en el país) a clientes domiciliados en Paraguay (personas físicas) no contaban con una mención expresa en la norma tributaria. Asimismo, aun  cuando se pudiese haber argumentado que tales servicios eran de fuente paraguaya (al estar el destinatario del servicio domiciliado en Paraguay), y por ende sujeto al impuesto al valor agregado (IVA) y al impuesto a la renta, no existía un procedimiento que pudiese llevar a la práctica las retenciones de dichos tributos, ni tampoco existía normativa que obligue al prestador de servicios extranjero no residente a registrarse ante la SET.

Con la implementación de la Reforma Tributaria y de las nuevas reglamentaciones emitidas por la SET esta situación ha cambiado sustancialmente. Como se dice popularmente, el casino nunca pierde. Y desde enero de 2022, la SET tampoco. El INR fue introducido por la Nueva Reforma Tributaria, con entrada en vigor el 1 de enero de 2020. Sin embargo, por la emergencia nacional desatada por el COVID-19, el Poder Ejecutivo prorrogó al 1 de enero de 2022 por Decreto N° 5373/2021 la aplicación del INR a los denominados “servicios digitales”, dentro de los cuales se encuentran los juegos de azar online.

El INR alcanza a las rentas, las ganancias o los beneficios obtenidos por personas físicas, jurídicas y otras entidades no residentes en Paraguay, que provengan de actividades comerciales, industriales o de servicios de fuente paraguaya. En ese sentido, son contribuyentes las personas físicas, jurídicas y demás entidades residentes, domiciliadas o constituidas en el exterior y que no cumplan con la condición de residentes ni cuenten con domicilio permanente en el país, cuando obtengan rentas, ganancias o beneficios gravados por el Impuesto a la Renta Empresarial (IRE) y el Impuesto a la Renta Personal (IRP), independientemente a que estos contribuyentes actúen por medio de mandatario, apoderado o representante en el país. A continuación, analizaremos las implicancias del INR con respecto a los juegos de azar online y a sus prestadores.

3. Lo que pasa en Paraguay, se queda en Paraguay

Dentro de los hechos generadores gravados por el INR se encuentran los denominados “servicios digitales”, cuando éstos sean utilizados o aprovechados efectivamente en el país, incluidos los servicios de entretenimiento o de azar, con independencia de quien los presta o que el servicio esté vinculado o no a la obtención de rentas gravadas por el IRE o el IRP. De acuerdo con el artículo 73 de la Nueva Ley Tributaria, se entiende que el servicio digital es utilizado o aprovechado en Paraguay (es decir, se considera de fuente paraguaya y por lo tanto alcanzado por el INR), cuando se encuentren localizados en el país cualquiera de las siguientes: i) la dirección IP del dispositivo utilizado por el cliente o código país de la tarjeta SIM; ii) la dirección de facturación del cliente; iii) la cuenta bancaria utilizada para la remisión del pago; iv) la dirección de facturación del cliente que disponga el banco; o v) la entidad financiera emisora de la tarjeta de crédito o de débito con que se realice el pago. Básicamente todas las posibilidades.

De igual manera, la SET definió, a través de la Resolución N° 76/2020, a los servicios digitales como “aquellos servicios que se ponen a disposición del usuario a través del internet o de cualquier adaptación o aplicación de los protocolos, plataformas o de la tecnología utilizada por internet o cualquier otra red a través de la que se prestan servicios mediante accesos en línea y que se caracterizan por ser esencialmente automáticos y no viables en ausencia de la tecnología de la información”, como prestador a cualquier persona o entidad jurídica no residente que ofrece servicios de mediación o intermediación de manera digital en línea, y como usuario a cualquiera que utilice un servicio digital.

4. Agentes de retención, de entidades financieras a registro único

Dado que los proveedores de servicios digitales por lo general no están domiciliados en Paraguay, inicialmente, el Decreto N° 3181/2019 designó a las instituciones financieras, casas de cambio, cooperativas, proveedores de servicios móviles y entidades de procesos de pago que intermediaban en la prestación de servicios digitales, como agentes de retención del INR. Según el Decreto N° 3181/2019, dichos actores  debían actuar como “agentes de retención”, cuando la transacción  involucraba la utilización tarjetas de crédito o débito emitidas por emisores locales o cuando los clientes instruían a las instituciones financieras locales la realización de transferencias bancarias para pagar la adquisición de dichos servicios a proveedores domiciliados en el extranjero.

El artículo 7 del Decreto N° 3181/2019 enumeró expresamente a prestadores como Netflix, HBOgo, Spotify, Amazon Prime, Google, YouTube, Facebook, Instagram, Deezer, PayPal, Twitter, Apple, Airbnb y Uber. Inicialmente, la SET se dirigió exclusivamente a estos servicios. En el 2021, el Decreto Nº 6515/2021 modificó parcialmente el Decreto Nº 3181/2019 al incluir una nueva redacción en dicho artículo, bajo el cual el INR grava las rentas obtenidas por aquellos que prestan servicios digitales en el país pero  están domiciliados o constituidos en el extranjero, listando a Netflix, HBOgo, Spotify, Amazon, Prime, Google, YouTube, Facebook, Instagram, Deezer, Pay Pal, Twitter, Apple, Airbnb, Uber y Bolt.

En lugar de designar a las entidades financieras y administradores de tarjetas de crédito/débito como agentes de retención, para aquellos casos en que los servicios digitales se presten directamente a los consumidores, el Decreto N° 6515/2021 otorgó a la SET la prerrogativa de establecer los procedimientos pertinentes para regular la aplicación del INR. Dado que las entidades financieras expusieron a la SET que la designación de las mismas como agentes de retención no era factible considerando que el INR involucra diferentes bases imponibles, la SET aprobó la Resolución N° 114/2022, que estableció el requisito que los proveedores de servicios digitales no residentes se registren y paguen el INR directamente a la Administración Tributaria. La SET nunca pierde.

5. ¿Y el IVA?

A efectos del pago del IVA, y si bien la Resolución SET N° 76/2020 designa a las entidades financieras como agentes de retención sobre los servicios digitales brindados por prestadores de servicios extranjeros, la Reforma Tributaria en su artículo 100 expresamente exonera a los juegos de azar, de acuerdo con la definición provista por la Ley N° 1016/1997 “Que establece el régimen jurídico para la explotación de los juegos de suerte o de azar”. Dentro de la enumeración de juegos de azar dentro de esta última se contemplan los casinos, loterías, rifas, bingos y telebingos, quinielas, apuestas deportivas, juegos electrónicos de azar, carreras de caballo. Ello quiere decir que el IVA no grava la prestación de servicios de juegos de azar.  Ahora bien, otros servicios digitales como los streaming services, tipo Netflix, claramente se encuentran alcanzados por el IVA.

6. Pongamos las cartas sobre la mesa: ¿cómo se aplica en la práctica?

En principio, la obligación de pagar el INR surge en tanto los fondos estén disponibles o se realice el pago por parte del usuario a aquel prestador de servicios extranjero no residente, cualquiera suceda primero. Esto presupone que el agente de retención pagará el INR en beneficio del prestador de servicios extranjero. En los casos en que los servicios digitales sean prestados a una persona jurídica domiciliada en nuestro país, es esta última adquiere el rol de “agente de retención” y por ende debe retener el INR e ingresarlo al fisco.

Ahora bien, en el caso de servicios digitales - los cuales como ya vimos incluyen a los juegos de azar online - cuando el consumidor es una persona física domiciliada en Paraguay, a través de la Resolución N° 114/2022 la SET ha establecido la obligación de registro y pago del INR a través de un procedimiento especial. En estos casos, la norma tributaria establece una base imponible del 30% y una tasa impositiva del 15%, teniendo por lo tanto un efecto neto en el precio del servicio del 4,5%.

En otras palabras, con la Resolución N° 114/2022 el proveedor de servicios digitales extranjero, aun cuando no este legalmente constituido en Paraguay (e.g. sucursal, subsidiaria) debe: i) inscribirse en el registro habilitado para tal efecto por la SET; ii) abonar el INR.

A efectos del registro ante la SET, el proveedor de servicios digitales extranjero (e.g. casino online) debe proveer ciertos datos, designación de representante legal, documentos, llenado del formulario #90, entre otros, y cuenta con 10 días hábiles posteriores al inicio de prestación de los servicios en Paraguay para hacerlo. Dicho registro no tiene otro efecto que el pago del INR y no tiene efecto constitutivo alguno (e,g, no crea la presunción de un establecimiento permanente). El pago del INR vence el 15 de cada mes. Por ejemplo, si los servicios son proveídos desde el 1 al 30 de junio, el proveedor extranjero deberá pagar el INR al 15 de julio. Naturalmente, los pagos atrasados generarán multas.

La Resolución N° 114/2022 contempla la posibilidad de que el proveedor de servicios digitales extranjero se registre directamente y abone el INR ante la SET, sin la intervención de un apoderado o representante legal. Aun cuando la norma establezca dicho supuesto, en la práctica será imposible.  Esto se debe al hecho que el pago de tributos ante la SET solamente puede ser realizado a través de transferencias bancarias locales utilizando el sistema SIPAP del Banco Central del Paraguay o en ciertos locales habilitados para pagos en efectivo.  Ello quiere decir que el proveedor de servicios digitales extranjero no podrá  transferir el quantum del INR directamente del exterior. Será necesario: i) la designación de un apoderado local; ii) transferir el monto del INR a dicho apoderado para que éste lo ingrese al fisco.

7. Alea acta iest: el INR está echado y también la suerte del contribuyente

El casino y la SET nunca pierden. Si bien antes de este año la obligación de pagar INR por parte de prestadores de servicios de juegos de azar online era incierta y prácticamente de nula aplicación, hoy en día la SET ha regulado el pago del INR de modo a que los proveedores  de servicios digitales extranjeros en el país deban pagar el INR de la misma manera que aquellos domiciliados o constituidos en nuestro país. El proceso de registro y de pago ya se encuentran regulados, y el INR está echado.

Con la implementación de la Reforma Tributaria la SET ha buscado expandir la aplicación de impuestos ya existentes y ha creado varios nuevos tributos y hechos imponibles. Resulta indudable que la Administración Tributaria se va volviendo más sofisticada, creativa e ingeniosa a la hora de recaudar tributos que anteriormente parecían ser de difícil implementación. La nueva normativa fiscal en materia de servicios digitales así lo demuestra. La instrucción es bien clara: se precisa un aumento significativo en la recaudación fiscal. Esta será la tendencia en materia de desarrollo de la política fiscal nacional. Lamentablemente, el Estado sigue mostrando un paupérrimo nivel en el manejo del gasto público. En esto no hay mejora alguna. Mas tributos y mayor recaudación no necesariamente signifiquen una mejora en la calidad de vida del contribuyente. Su suerte también parece estar echada.

‍